Minister finansów i gospodarki wydał 29 sierpnia interpretację ogólną (nr DTS2.8012.5.2025) w sprawie stosowania art. 116 ordynacji podatkowej, czyli przepisów o odpowiedzialności członków zarządu na zobowiązania podatkowe spółki. To odpowiedź na orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 lutego 2025 r. w sprawie C-277/24 (Adjak) oraz z 30 kwietnia 2025 r. w sprawie C-278/24 (Genzyński).
Wyroki te dotyczyły: możliwości kwestionowania przez członka zarządu ustaleń organu podatkowego dotyczących wysokości i istnienia zaległości podatkowej spółki, za którą ma on odpowiadać (sprawa Adjak) oraz zasady przypisania odpowiedzialności członkowi zarządu w kontekście jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (sprawa Genzyński).
Co wynika z interpretacji
Interpretacja ogólna reguluje kilka kwestii:
zakres i sposób wykonywania uprawnienia członka zarządu do podnoszenia zarzutów względem ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych organu podatkowego co do istnienia i wysokości zaległości podatkowej spółki;
zakres i sposób wykonywania uprawnienia członka zarządu do dostępu do akt postępowania wymiarowego skierowanego do spółki;
możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki poprzez wykazanie braku jego winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.
Zgodnie z interpretacją ogólną uprawnienie do podnoszenia zarzutów uzależnione jest od tego, czy członek zarządu miał już wcześniej faktyczną możliwość podnieść takie zarzuty lub w inny sposób odnieść się do kwestii istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego spółki, za które ma odpowiadać. W konsekwencji należy sformułować następujące reguły, które organ może odnieść do okoliczności faktycznych danej sprawy:
jeżeli zobowiązanie podatkowe zostało określone w decyzji organu podatkowego, a członek zarządu pełnił swoją funkcję w trakcie postępowania wymiarowego skierowanego do spółki, to należy ocenić, czy mając faktyczną możliwość podnoszenia zarzutów przeciw ustaleniom faktycznym i kwalifikacjom prawnym organu podatkowego, zaniechał podniesienia danego zarzutu i w ten dorozumiany sposób zrezygnował z możliwości jego podnoszenia w późniejszych postępowaniach;
jeżeli zobowiązanie podatkowe zostało wykazane w deklaracji podatkowej (lub korekcie deklaracji), a członek zarządu pełnił swoją funkcję na moment złożenia deklaracji (korekty), to należy ocenić, czy w dorozumiany sposób odniósł się już do kwestii istnienia i wysokości zobowiązania podatkowego, rezygnując z możliwości podnoszenia w tym zakresie zarzutów w późniejszych postępowaniach;
w pozostałych przypadkach członek zarządu powinien posiadać uprawnienie do podnoszenia zarzutów, gdyż nie miał wcześniej takiej możliwości.
W kwestii dostępu do akt minister stwierdził, że udostępnienie członkowi zarządu akt postępowania prowadzonego względem spółki, po wszczęciu postępowania dotyczącego jego odpowiedzialności, nie narusza tajemnicy skarbowej. Wymóg taki wynika z prawa unijnego, w szczególności prawa do obrony, a organy podatkowe mają obowiązek zapewnić jego skuteczność poprzez prounijną wykładnię przepisów polskiego prawa podatkowego.
Jeśli chodzi o kwestię wykazania braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, minister stwierdził, że członek zarządu jest podmiotem profesjonalnym, któremu ze względu na osobiste właściwości powierzono prowadzenie spraw spółki, a on sam wyraził na to zgodę. Nieodłącznym elementem sprawowania funkcji przez członka zarządu jest zapewnienie ładu korporacyjnego w spółce.
– W przypadku wystąpienia jakichkolwiek nieprawidłowości w spółce domniemywa się winę członka zarządu polegającą na niewłaściwym kierowaniu sprawami spółki (w tym poprzez niezapewnienie odpowiedniego ładu korporacyjnego, który ustrzegłby spółkę przed daną nieprawidłowością). Domniemanie to ma charakter wzruszalny. Członek zarządu ma prawo wykazać, że nie ponosi winy w niezłożeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, jeżeli na przeszkodzie stanęły mu obiektywne przeszkody, którym nie mógł zaradzić dochowując należytej staranności, jakiej należy oczekiwać od członka zarządu. Okoliczności te wymagają indywidualnej oceny na kanwie danej sprawy – czytamy w interpretacji.
(sygn. C‑277/24). TSUE uznał za zgodne z prawem UE polskie przepisy i praktykę, która nie pozwala członkowi zarządu spółki dołączyć jako strona do postępowania wymiarowego wobec spółki, w sytuacji gdy może on odpowiadać całym własnym majątkiem za zaległości podatkowe tej spółki (gdyby egzekucja wobec niej okaże się bezskuteczna). Co jednak istotniejsze, TSUE stwierdził, że członkowie zarządu powinni mieć możliwość skutecznego podważenia ustaleń dokonane przez organ podatkowy w postępowaniu wobec spółki. A tego polskie przepisu już nie przewidują.
Co orzekł Trybunał Sprawiedliwości UE
Zgodnie z wyrokiem przepisy unijne nie stoją na przeszkodzie uregulowaniom krajowym i praktyce krajowej, zgodnie z którymi osoba trzecia, która może zostać uznana za solidarnie odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe osoby prawnej, nie może być stroną w postępowaniu prowadzonym przeciwko tej osobie prawnej w celu ustalenia jej zobowiązania podatkowego. Jednak ta osoba trzecia w toku ewentualnie prowadzonego wobec niej postępowania w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej powinna móc skutecznie podważyć ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane przez organ podatkowy w ramach pierwszego postępowania i mieć dostęp do jego akt, z poszanowaniem praw wspomnianej osoby prawnej lub innych osób trzecich.
Pytanie prejudycjalne skierował w tej sprawie WSA we Wrocławiu (sygn. I SA/Wr 4/23 i I SA/Wr 966/22). Sąd zapytał o kwestię pozbawienia członka zarządu prawa do skutecznej obrony w zakresie istnienia zobowiązania podatkowego, za które może ponosić odpowiedzialność całym swoim majątkiem. Sąd zwrócił uwagę, że członek zarządu nie może skutecznie kwestionować istnienia zobowiązania spółki ani w postępowaniu wymiarowym prowadzonym względem spółki, ani w postępowaniu dotyczącym własnej odpowiedzialności.
Wyrok w sprawie C-278/24, razem z niedawnym orzeczeniem w sprawie Adjak (C-277/24), otwiera nowy rozdział w polskim modelu odpowiedzialności członków zarządów za zobowiązania podatkowe spółek.
TSUE orzekł w wyroku z 30 kwietnia 2025 r. (sygn. C-278/24), że prawo UE nie stoi na przeszkodzie mechanizmowi krajowemu, w ramach którego:
członek lub były członek zarządu spółki mającej zobowiązanie z tytułu podatku od wartości dodanej ponosi wraz z tą spółką solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe powstałe w okresie, w którym pełnił on tę funkcję,
odpowiedzialność ta jest ograniczona do tych zaległości podatkowych, których egzekucja od spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna,
zwolnienie z tej odpowiedzialności zależy w szczególności od przedstawienia przez członka lub byłego członka zarządu dowodu, że wniosek o ogłoszenie upadłości tej spółki został złożony we właściwym czasie lub że niezłożenie tego wniosku nie wynika z jego winy,
o ile ów członek lub były członek, w celu wykazania braku winy, może skutecznie powołać się na to, że dochował wszelkiej staranności wymaganej przy prowadzeniu spraw danej spółki. Nie może jednak w tym celu ograniczyć się do podniesienia, że w chwili stwierdzenia trwałej niewypłacalności jedynym wierzycielem tej spółki był Skarb Państwa.
27 lutego 2025 r. TSUE wydał też inny wyrok w sprawie odpowiedzialności członka zarządu (sygn. C-277/24). Zgodnie z wyrokiem przepisy unijne nie stoją na przeszkodzie uregulowaniom krajowym i praktyce krajowej, zgodnie z którymi osoba trzecia, która może zostać uznana za solidarnie odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe osoby prawnej, nie może być stroną w postępowaniu prowadzonym przeciwko tej osobie prawnej w celu ustalenia jej zobowiązania podatkowego. Jednak ta osoba trzecia w toku ewentualnie prowadzonego wobec niej postępowania w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej powinna móc skutecznie podważyć ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane przez organ podatkowy w ramach pierwszego postępowania i mieć dostęp do jego akt, z poszanowaniem praw wspomnianej osoby prawnej lub innych osób trzecich.
TSUE podkreślił znaczenie dochowania należytej staranności przez członka zarządu w kontekście niezłożenia wniosku o upadłość. Jak wiemy, nie zawsze powstanie zaległości podatkowej spółki musi oznaczać jej niewypłacalność. Istotnego znaczenia nabiera zatem wykazanie, że w okresie, w którym członek zarządu pełnił funkcję w spółce, nie istniały obiektywne okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o upadłość spółki. Jednocześnie Trybunał zwrócił uwagę na fakt, że prawo nie może dawać jedynie iluzorycznej obrony – a obecnie taki charakter mają sprawy dotyczące odpowiedzialności solidarnej.
Wnioski wynikające z wyroku TSUE mogą wzmocnić pozycję członków zarządu w sporach dotyczących odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółek. W ramach trwających postępowań członkowie zarządu mogą się bronić powołując się na wnioski płynące dzisiejszego orzeczenia.
Wyrok otwiera również drogę do wznowienia spraw już zakończonych, w których organy podatkowe nie uwzględniły tych przesłanek. Należy jednak pamiętać, że możliwość wznowienia postępowania jest ograniczona czasowo – dlatego kluczowe będzie szybkie działanie i rzetelna analiza konkretnych przypadków. W wielu sytuacjach może to być jedyna droga do zakwestionowania wcześniejszych, niekorzystnych decyzji.
Choć orzeczenie zapadło na gruncie VAT, jego znaczenie nie ogranicza się wyłącznie do tego podatku. Wnioski TSUE wynikają bowiem z zasad ogólnych, wspólnych dla całego unijnego porządku prawnego – dlatego mogą (i powinny) znaleźć zastosowanie także w sprawach dotyczących innych podatków.