Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął stanowisko w sprawie transakcji sprzedaży kompletnej gałęzi biznesu obejmującej swoim zakresem działalność w zakresie marketingu, obsługi klienta oraz sprzedaży krajowej. Na skutek transakcji na nabywcę zostały przeniesione wszelkie aktywa, własność i prawa zbywcy w szczególności:

pracownicy,
prawa wynikające z przejętych umów z kontrahentami,
ewidencje,
informacje poufne,
księgi i dokumenty, w tym wszelkiego rodzaju regulaminy wewnętrzne, instrukcje i wzory umów oraz wszelkie prawa wynikające z tych dokumentów.
Skutki nabycia bazy klientów
W skład przeniesionych aktywów niematerialnych wchodziły przede wszystkim baza klientów wraz z powiązaną wiedzą i informacjami posiadanymi przez zbywcę dotyczącymi relacji handlowych z nimi, tj. know-how związany z poszczególnymi klientami, dystrybucją, produktami i systemami preferowanymi przez poszczególnych klientów, stosowaną polityką cenową oraz typowymi warunkami transakcji w odniesieniu do poszczególnych klientów (w tym rabatów, wiedzą przemysłową, regulacjami prawnymi oraz pozostałą wiedzą dotyczącą prowadzonej działalności, z wyłączeniem jakichkolwiek zarejestrowanych praw własności intelektualnej). Powyższe aktywa niematerialne zostały udokumentowane i wydane nabywcy głównie w formie elektronicznej (nośnik zewnętrzny).

Przedmiot transakcji, w tym aktywa niematerialne, zostały przeniesione w zamian za stosowne wynagrodzenie zgodnie z przygotowaną uprzednio niezależną wyceną. W wyniku transakcji, nabywca nabył prawo dokonywania sprzedaży i świadczenia usług na rzecz przejętych kontrahentów z wykorzystaniem wiedzy przekazanej w formie aktywów niematerialnych. Przewidywany okres użyteczności gospodarczej aktywów niematerialnych przekracza rok. Wynagrodzenie w ramach transakcji obejmowało również wynagrodzenie za tzw. kapitał kliencki, tj. w szczególności wynagrodzenie za przejęcie kontrahentów, relacji z kontrahentami, informacji o kontrahentach oraz kanałach dystrybucji. Przejęcie kontrahentów było definitywne, tj. nie dotyczyło zdefiniowanego okresu. W takim stanie faktycznym u podatnika powstała wątpliwość czy ww. aktywa stanowią wartość niematerialną i prawną (tzw. know-how) podlegającą amortyzacji w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o CIT).

Czy know-how podlega amortyzacji
Zdaniem podatnika nabyte aktywa powinny zostać uznane za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną w rozumieniu ustawy o CIT, tzw. know-how. Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem podatnika.

Ustawa o CIT wskazuje, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne). Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c ustawy o CIT, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania m.in. wartości stanowiące równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania m.in. na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy (tzw. wartości niematerialne i prawne).

Brak definicji know-how
W rozstrzygnięciu omawianej kwestii nie pomaga fakt, że w polskim prawodawstwie nie ma definicji legalnej pojęcia know-how, mimo iż wiele aktów normatywnych, w tym ustawa o CIT, posługują się tym pojęciem. W ustawie o CIT wskazuje się bowiem pośrednio, że know-how dotyczy:

informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT),
informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT).
Przyjęło się uważać, że know-how jest dobrem niematerialnym wyrażającym się w faktycznej możliwości korzystania z poufnej wiedzy i doświadczenia, które ma wartość majątkową, wchodzi w skład przedsiębiorstwa dysponenta i jako takie może być przedmiotem obrotu. Know-how jest zatem zbywalny i może być udostępniany na podstawie umów licencji know-how oraz umów przenoszących know-how. Zbywca, przenosząc know-how, jest zobowiązany zapewnić prawną i faktyczną możliwość korzystania z pewnej wiedzy oraz do powstrzymywania się od jednoczesnego korzystania z tej wiedzy, jak również do nieujawniania know-how, jeżeli jest on tajemnicą.

W polskim orzecznictwie sądowo-administracyjnym (m.in. w wyroku NSA z 15 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 973/11) przyjmuje się natomiast, że know-how obejmuje wszelkiego rodzaju wiadomości i doświadczenia o charakterze nietechnicznym, które nadają się do wykorzystania w działalności przedsiębiorstwa lub wykonywania zawodu, które są:

poufne – tj. mogą to być wyłącznie informacje, które nie są powszechnie znane i są unikalne,
istotne – tj. są to informacje ważne dla całości lub części sposobu wytwarzania produktu, świadczenia usługi,
identyfikowalne – tj. są to informacje utrwalone, odpowiednio zmaterializowane.
Dochodzimy więc do wniosku, że termin know-how oznacza zdolność, wiedzę lub umiejętność uzyskania określonego rezultatu lub prowadzenia jakiejś działalności. Stąd lista klientów może zostać uznana za know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, jeżeli:

stanowi dobro niematerialne występujące w postaci wiedzy, zebranych doświadczeń, pozwalające na osiągnięcie określonego efektu gospodarczego,
można ją przeliczyć na rzeczywistą wartość materialną,
została zdobyte w ramach wypracowanego doświadczenia,
ma charakter poufny i istotny,
stanowi wiedzę zidentyfikowaną, utrwaloną we właściwy sposób i dająca się przekazać.

Umowy z klientami można amortyzować
Odnosząc wspomniane cechy nietechnicznego know-how wprost do nabywanych umów z klientami, trudno nie oddać tym aktywom ww. cech. Otóż nabywane prawa bez wątpienia są wynikiem wypracowanego przez lata doświadczenia w obsłudze klientów (są w istocie bazą klientów wraz z powiązaną wiedzą i informacjami posiadanymi przez zbywcę dotyczących relacji handlowymi z nimi, tj. know-how związany z poszczególnymi klientami, dystrybucją, rynkiem zbytu dla produktów oferowanych produktami i systemami preferowanymi przez poszczególnych klientów, stosowaną polityką cenową oraz typowymi warunkami transakcji w odniesieniu do poszczególnych klientów (w tym rabatów), wiedzą przemysłową, regulacjami prawnymi oraz pozostałą wiedzą dotyczącą prowadzonej działalności.

Nie można im również nie oddać cech istotności – bez znajomości szczegółów dotyczących relacji handlowych z poszczególnymi kontrahentami niemożliwa byłaby kontynuacja przez nabywcę działalności. Są one również zidentyfikowane (zmaterializowane) we właściwej formie – w omawianym przypadku, nośnika zewnętrznego zawierającego bazę klientów wraz z powiązanymi informacjami handlowymi. Muszą być one oczywiście również poufne, tj. nie mogły zostać ujawnione oraz nie mogą być powszechnie znane ani łatwo dostępne. Organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że nabyte umowy z klientami, spełniają wszystkie wymienione cechy, stąd powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, przy czym okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie będzie mógł być krótszy niż 60 miesięcy.

Interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 lipca 2023 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.284.2023.2.AND