Zajęcie majątku podatnika powoduje przerwanie biegu terminu przedawnienia egzekwowanego podatku. Urzędy skarbowe pod koniec roku – chcąc zapobiec przedawnieniu – intensyfikują więc działania mające na celu ściągnięcie zaległych danin. Przerwanie biegu terminu przedawnienia podatku nie nastąpi, gdy okaże się, że egzekucja jest prowadzona w oparciu o wadliwą decyzję lub błędnie sporządzoną deklarację podatkową.

Przerwany termin

Przedawnienie zobowiązania podatkowego następuje zasadniczo po 5 latach, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego daje urzędowi skarbowemu więcej czasu na jego dochodzenie.

Zastosowanie środka egzekucyjnego – zajęcie składników mienia podatnika, np. pensji, konta bankowego, ruchomości – powoduje przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Stanowi tak art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Termin przedawnienia zaczyna biec po przerwaniu na nowo od dnia następującego po dniu, w którym został zastosowany środek egzekucyjny. Liczy się go od tego momentu od początku.

Zastosowanie środka egzekucyjnego oraz zawiadomienie o tym podatnika mogą być dokonane w różnym czasie, ale obie te czynności muszą nastąpić przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Wadliwa decyzja

Zajęcie mienia nie powoduje przerwania biegu terminu przedawnienia, gdy okaże się, że podstawą prowadzenia postępowania egzekucyjnego była wadliwa decyzja.

Takie stanowisko zostało wypracowane na podstawie dwóch uchwał NSA. Uchwała z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13, dotyczyła skutków uchylenia postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Konsekwencją uchylenia tego postanowienia jest umorzenie wszczętego na jego podstawie postępowania egzekucyjnego. Należność wynikająca z decyzji opatrzonej rygorem natychmiastowej wykonalności przestaje być bowiem wymagalna. Następstwem umorzenia postępowania egzekucyjnego jest uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, także w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (w mocy pozostają jedynie prawa osób trzecich nabyte na skutek tych czynności). W uchwale z dnia 26 lutego 2018 r., sygn. akt I FPS 5/17, NSA orzekł natomiast, że uchylenie ostatecznej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania unicestwia skutek zastosowania środków egzekucyjnych w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zastosowanie środka egzekucyjnego w celu pobrania kwoty stanowiącej ostatecznie nienależny podatek nie może powodować przerwania biegu terminu przedawnienia.

Najnowsze orzecznictwo idzie jeszcze dalej. Sądy administracyjne orzekają, że podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji wydania wadliwej decyzji niezależnie do tego, czy została ona wyeliminowana z obrotu prawnego w toku postępowania egzekucyjnego czy już po ściągnięciu wynikającego z niej podatku. Uchylenie takiej decyzji oznacza obalenie domniemania jej zgodności z prawem. Nie mogła być zatem podstawą wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zajęcie mienia podatnika w celu ściągnięcia kwoty stanowiącej ostatecznie nienależny podatek nie powoduje przerwania biegu terminu przedawnienia. Sytuacja prawna podatników nie może być różnicowana na podstawie kryterium majątkowego oraz ze względu na szybkość działania wierzyciela podatkowego i organu egzekucyjnego. Naruszenie prawa przez organy podatkowe nie powinno być premiowane dłuższym okresem dochodzenia zapłaty danin (por. wyrok NSA z dnia 28 lipca 2021 r., sygn. akt III FSK 178/21).

Korekta deklaracji

Egzekucję administracyjną stosuje się do zobowiązań wynikających nie tylko z decyzji, ale także deklaracji (zeznań podatkowych) złożonych przez podatnika.

Podatki takie, jak VAT, PIT czy CIT, są rozliczane na zasadzie samoobliczenia. Oznacza to, że podatnik sam określa wysokość zobowiązania podatkowego i wykazuje je w składanej deklaracji. Kwota ta jest podatkiem do zapłaty. Urząd skarbowy ma jednak prawo sprawdzić prawidłowość wyliczeń dokonanych przez podatnika. Wymiar podatku odbywa się w postępowaniu podatkowym, w formie decyzji. W przypadku gdy organ podatkowy stwierdzi, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż podana w deklaracji lub nie wykazano powstałego zobowiązania podatkowego, zapada decyzja określająca jego wysokość. Jeżeli okaże się, że w złożonej deklaracji nie wykazano lub podano nieprawidłową kwotę zwrotu podatku, podatku naliczonego przeniesionego do rozliczenia lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych, wydawana jest decyzja określająca prawidłową wysokość tych należności.

Deklaracja może być podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Sądy administracyjne przyjmują jednak – na podstawie wspomnianych uchwał – że korekta rozliczenia dokonana w trakcie postępowania egzekucyjnego wywołuje takie same skutki jak uchylenie wadliwej decyzji. Dane wykazane w deklaracji korygującej zastępują dane podane w deklaracji korygowanej. Tym samym w momencie złożenia korekty wcześniejsze rozliczenie traci byt prawny. Skoro uchylenie decyzji stanowiącej podstawę egzekucji administracyjnej przesądza o tym, że prowadzenie egzekucji w oparciu o tę decyzję było niezgodne z prawem, to tak samo należy oceniać skorygowaną deklarację, szczególnie w sytuacji gdy organ podatkowy nie kwestionuje wysokości zobowiązania podatkowego wykazanego w poprawionym rozliczeniu. Nienależny podatek nie powinien być egzekwowany bez względu na to, czy jego wysokość wynika z decyzji czy z deklaracji wyeliminowanych z obrotu prawnego. W obu przypadkach upada podstawa prawna egzekucji administracji – i to ze skutkiem wstecz, co oznacza, że zastosowane środki egzekucyjne nie doprowadziły do przerwania biegu terminu przedawnienia podatku (por. wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2022 r., sygn. akt III FSK 19/22).

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)